Налогообложение доходов нерезидентов – юридических лиц.

Налогообложение доходов нерезидентов – юридических лиц.

Автор: Старший консультант по налогам «Делойт и Туш», Каниметова Мээрим
В настоящей статье мы рассматриваем вопросы налогообложения доходов нерезидентов с учетом различий их налогового статуса – «резидент» и «нерезидент», а также проанализируем проблемные моменты в налоговой системе Кыргызской Республики (далее – «Кыргызстан», «КР»), с которыми сталкиваются налогоплательщики – нерезиденты.

Налоговая юрисдикция КР, как и большинства других стран, распространяется на лиц, признаваемых налоговыми резидентами, и на иностранных лиц – нерезидентов, которые ведут деятельность либо имеют источник дохода на территории Кыргызстана. При этом, государство, как утверждают представители государственных органов, стремится обеспечить сбалансированное налогообложение нерезидентов таким образом, чтобы бюджетные интересы не противоречили созданию благоприятных инвестиционных условий для иностранного капитала.

Согласно исследованию Всемирного Банка «Doing Business 2014″ рейтинг Кыргызстана по таким категориям как защита инвесторов и система налогообложения упал на 1 и 4 пункта, соответственно, что означает что в законодательной базе КР еще есть пробелы, которые мешают инвестиционной привлекательности государства.

В настоящей статье мы коротко остановились на основных принципах налогообложения доходов иностранных компаний в КР. Следует отметить, что эти принципы, в целом, соответствуют международной практике налогообложения, в том числе, принципам Организации экономического сотрудничества и развития (ОЭСР). Согласно принципам ОЭСР и законодательству КР существуют два варианта налогообложения иностранной компании – налогообложение постоянного учреждения нерезидента и удержание налога налоговым агентом у источника выплаты доходов нерезиденту.

1 вариант: постоянное учреждение нерезидента

Налоговым кодексом КР (далее – «НК») в статье 25 установлено, что под постоянным учреждением понимается постоянное место деятельности, через которое полностью или частично осуществляется экономическая деятельность иностранной организации.

Открытие иностранными компаниями своих представительств или филиалов является одной из форм осуществления ими деятельности на территории КР через обособленное подразделение.

Факт открытия иностранной компанией в КР аккредитованного представительства, сам по себе, не означает возникновения у этой компании налоговых обязательств перед государством, налоговые обязательства возникают при осуществлении регулярной предпринимательской деятельности на территории КР.
Одновременное наличие указанных факторов (регистрация представительства и осуществление регулярной деятельности) означает, что деятельность иностранной компании приводит к обязанности самостоятельно уплачивать в бюджет налог на прибыль.
При определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль иностранная компания, осуществляющая экономическую деятельность через постоянное учреждение в КР, должна руководствоваться статьей 219 НК, согласно которой налоговая база иностранной компании определяется как разница между доходами и расходами, связанными с постоянным учреждением. В большей части определение суммы доходов и расходов не представляется сложным, но существуют отдельные вопросы, ответ на которые не является однозначным. Ниже мы рассмотрим отдельные ситуации, вызывающие сложности при определении доходов и расходов постоянного учреждения иностранной компании.

Финансирование из головной компании

Основным источником финансирования деятельности обособленного подразделения иностранной компании являются средства целевого финансирования, поступающие от головной организации.

Наши наблюдения и опыт показывают, что актуальным является вопрос налогового учета «финансовой помощи» предоставляемой головной компанией в целях покрытия расходов обособленного подразделения иностранной компании. Сложность вопроса заключается в том, что по нему нет единой точки зрения ни у налогоплательщиков, ни у налоговых органов.
Действующее законодательство не содержит специального определения термина «финансовая помощь или финансирование деятельности» филиала и/или представительства головной компанией. Согласно нормам гражданского законодательства, обособленные подразделения иностранных компаний наделяются основными и оборотными средствами за счет имущества головной компании, действуют на основании утверждаемых им положений и осуществляют свою деятельность от имени создавшей их головной компании.
Согласно Методическим рекомендациям, утвержденным Государственной службой регулирования и надзора за финансовым рынком, в компетенцию которого относится методологическое руководство в области бухгалтерского учета и финансовой отчетности:

финансовые обязательства, обеспечивающее финансирование на долгосрочной основе, не являющиеся капиталом, срок погашения, которых не наступает в течение двенадцати месяцев после даты бухгалтерского баланса, на дату окончания периода являются долгосрочными обязательствами.

На основании вышеизложенного, мы полагаем, что филиал и/или представительство иностранной компании может отражать финансирование в составе кредиторской задолженности перед Головной компанией и указанное финансирование признается и отражается как обязательство и не признается доходом обособленного подразделения.
Вопрос финансирования деятельности обособленных подразделений в налоговом законодательстве никак не отрегулирован, соответственно, на практике мы сталкивались со случаями, когда налоговые органы рассматривали вышеуказанные операции как доход филиалов. Хотя они и не следуют этой практике постоянно.
Мы полагаем, что обособленному подразделению иностранной компании и головной компании для избежания споров с налоговыми органами необходимо обеспечить полное и четкое документальное оформление передачи денежных средств как «финансирование» деятельности и обеспечение головной компанией обособленного подразделения имуществом для временного использования в месте расположения постоянного учреждения.

Допустимые вычеты для постоянного учреждения иностранной компании

Согласно положениям действующего налогового законодательства, налогооблагаемая прибыль постоянного учреждения иностранной компании определяется путем уменьшения дохода на величину всех вычитаемых расходов, произведенных в связи с деятельностью постоянного учреждения.

Как правило, если постоянное учреждение иностранной компании ведет собственный бухгалтерский учет, доходы и расходы такого постоянного представительства должны признаваться в соответствии с данными такой отчетности.

Однако законодательством не определен четкий механизм определения вычитаемых расходов в отношении постоянных учреждений, когда такие расходы понесены головным офисом иностранной организации, в связи с предпринимательской деятельностью постоянного учреждения.

Согласно общей практике, зафиксированные в учетной документации постоянного представительства расходы являются вычитаемыми, даже если были оплачены головным офисом. Однако в таких случаях важно удостовериться, что эти расходы не включены в вычитаемые расходы головным офисом или другими отделениями иностранной организации.

Соглашением об избежании двойного налогообложения оговорено следующее:

При определении прибыли постоянного учреждения допускается вычет расходов, понесенных для целей постоянного учреждения, включая управленческие и общие административные расходы, независимо от того, понесены ли эти расходы в государстве, где находится постоянное учреждение, или за его пределами…

Мы рекомендуем включать в учетную политику постоянного учреждения иностранной компании правила распределения и определения расходов понесенных для целей деятельности этого постоянного учреждения, так как налоговым законодательством КР нечетко определены механизмы расчета базы для налога на прибыль постоянного учреждения иностранной компании.

2 вариант: деятельность без образования постоянного учреждения.

Особенности налогообложения иностранных компаний, получающих доход из источника в КР без образования постоянного учреждения, определены статьями 222-223 НК.
Согласно положениям налогового законодательства, доходы, полученные иностранной организацией, не связанные с постоянным учреждением в КР из источников в КР, подлежат налогообложению налоговыми агентами у источника выплаты доходов без осуществления вычетов по ставкам от 5 до 10 процентов в зависимости от вида дохода. При этом, организация и/или индивидуальный предприниматель, выплачивающий доход иностранной организации, автоматически становится «налоговым агентом», обязанным исчислять, удерживать и уплачивать в бюджет, налог на доходы нерезидента при каждой выплате доходов.

Превалирование конвенций

Правовая система КР строится на принципах приоритета норм международного права над нормами национального права. Если международным договором, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные налоговым законодательством, то применяются правила и нормы международных договоров (статья 3 НК).
Соглашения (конвенции) об избежании двойного налогообложения, обычно, предусматривают освобождение от уплаты налога на доходы юридических лиц-нерезидентов на территории одного из договаривающихся государств, а также предусмотрена возможность зачета налога на доходы уплаченного в КР, для иностранной компании в стране резидентства.
Для получения льгот по «Соглашению об избежании двойного налогообложения» в момент выплаты дохода из источника в КР иностранная компания должна выполнить определенные требования законодательства: заполнить и предоставить заявление, одобренное и подписанное компетентными органами страны -резидентства, в налоговые органы КР вместе с сопутствующими документами.

Таким образом, применение норм международных налоговых соглашений минимизирует, а в некоторых случаях и устраняет «налоговую нагрузку» иностранной компании, что способствует репатриации прибыли инвестором с меньшими налоговыми потерями.

Проблемы с которыми сталкиваются налогоплательщики – нерезиденты

В этой части нашей статьи мы рассмотрим основные недостатки налоговой системы КР, с которыми сталкиваются налогоплательщики – нерезиденты. Согласно опросам независимых аналитических организаций налогоплательщики как резиденты так и нерезиденты выделяют следующие проблемы при ведении бизнеса на территории КР:

  • Коррупция;
  • Несовершенство законодательной базы, сложность налогового администрирования;
  • Бюрократия в государственных органах;
  • Необоснованные проверки со стороны надзорных органов;
  • Политическая нестабильность.

По результатам исследования Всемирного Банка более половины опрошенных предпринимателей недовольны существующей системой налогового администрирования и считают это серьезным препятствием при ведении предпринимательской деятельности.
Налоговая система государства играет решающую роль в решении инвестора вкладывать в экономику свой капитал или нет. И на данном этапе развития государству следует прислушаться к мнению инвесторов и предпринимателей для совершенствования налогового законодательства и улучшения инвестиционной привлекательности государства.